ŠATY DĚLAJÍ ČLOVĚKA, VČETNĚ ZAMĚSTNANCE
Základním předpokladem výkonu téměř jakékoli práce je vhodné oblečení, v němž se dotyčný cítí dobře a které vyhovuje jeho pracovní činnosti. Na druhé straně je ovšem oblečení současně i velmi osobní záležitostí. Z toho pramení určité rozpaky až bezradnost daňových předpisů, které mají jasno pouze v obou extrémních případech – povinný talár advokáta u soudu nebo pracovní přilba stavebního dělníka jsou zajisté daňově účinným výdajem, naproti tomu trenýrky anebo pyžamo určitě daňově uznatelné nejsou.
Veškeré oblečení včetně obuvi při výkonu práce zaměstnanců můžeme zhruba rozdělit do čtyř kategorií:
- Osobní ochranné pracovní prostředky – jsou pro určité typy rizikových prací předepsány zvláštními právními předpisy, neboť se jedná o prvek bezpečnosti a ochrany zdraví při práci.
- Jednotné pracovní oblečení – z něhož jsou veřejnosti asi nejznámější stejnokroje policistů, dále zde patří uniformy profesí, jejichž specifikem je kontakt s anonymními zákazníky, od nichž musí být kvůli odpovědnosti rychle, jasně a zřetelně odlišeni, jako např. obsluhující personál restaurací, letušky, poštovní doručovatelky, lékaři, vlakoví průvodčí, řidiči MHD.
- Jiné určené pracovní oblečení – pokud zaměstnanci pracují fyzicky mimo prostory veřejnosti přístupné, pak je stěžejní funkcí pracovního oděvu (obuvi) ochrana jejich tělesných schránek a spodního prádla před ušpiněním a poškozením, jde o například o montérky stavebních dělníků.
- Neurčené ostatní oblečení – obvyklá "čistá" pracoviště umožňují zaměstnancům používat při práci jejich běžné civilní (společenské) oblečení, zaměstnavatel je v tomto ohledu nemá důvod nijak omezovat ani jim cokoli nařizovat, zejména pokud nepřijdou do styku se zákazníky.
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP"), má po téměř 200 novelách zhruba 200 stran, ale pořád zapomíná na to hlavní. Neuvádí, co přesně je příjmem, na který má daň spadeno. Dočteme se, že jde o příjmy peněžní i nepeněžní, včetně dosažených směnou, a stovky konkrétních druhů příjmů vyloučených ze zdanění, osvobozených či specificky daněných a dokonce jsou pochyby i o tom, kdy je příjem nepeněžní. Tím končí filozofické disputace a vrháme se na praktickou stránku.
Všechny uvedené čtyři druhy oděvů od zaměstnavatele nepochybně souvisejí s výkonem závislé činnosti "obdarovaných" zaměstnanců, což z nich obecně činí příjmy ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Ovšem o pár odstavců dále – v § 6 odst. 7 písm. b) ZDP – jsou v drtivé většině naopak vyloučeny z tohoto druhu příjmů a tím rovněž z předmětu daně: "hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů poskytovaných v rozsahu stanoveném zvláštním předpisem, včetně nákladů na udržování osobních ochranných a pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, jakož i hodnota poskytovaných stejnokrojů, včetně příspěvků na jejich udržování, dále hodnota pracovního oblečení, určeného zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání, včetně příspěvku na jeho udržování."
Hned následující odstavec dodává, že ve stejně výhodném nedaněném režimu je i případný paušál: "Hradí-li zaměstnavatel zaměstnanci výdaje (náhrady) podle odstavce 7 písm. b) až d) paušální částkou, považují se tyto výdaje za prokázané do výše paušálu stanoveného zvláštními předpisy, nebo paušálu uvedeného v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpise zaměstnavatele, v pracovní nebo jiné smlouvě za předpokladu, že výše paušálu byla zaměstnavatelem prokazatelně stanovena na základě kalkulace skutečných výdajů..."
Obdobně vstřícný je k těmto plněním daňový zákon i z hlediska poskytovatele, zaměstnavatele. Jen už to není napsáno tak hezky pohromadě, ale je potřeba to dovodit z § 24 odst. 1, § 24 odst. 2 písm. j), p) a x) ZDP.
DAŇOVÉ POSOUZENÍ ČTYŘ DRUHŮ ODĚVŮ
Daňově nejsnazší je to s první kategorií oděvů, protože ji v návaznosti na zákoník práce upravuje zvláštní předpis nařízení vlády č. 390/2021 Sb., o bližších podmínkách poskytování osobních ochranných pracovních prostředků, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků. Byrokracie s tím spojená je sice značná, ale takto prokazatelně vynaložené výdaje zaměstnavatele jsou bezpečně daňově účinné podle bodu 1 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, a pro zaměstnance nejsou zdanitelným příjmem ze závislé činnosti. Možnost, respektive povinnost používání těchto ochranných prostředků jim totiž nepřináší žádný reálný osobní majetkový prospěch.
Obdobně je tomu rovněž s jednotným pracovním oblečením alias stejnokrojem, kde lze doporučit postupovat v souladu s metodikou uvedenou v Pokynu Generálního finančního ředitelství č. D - 59 k jednotnému uplatňování některých ustanovení ZDP (Finanční zpravodaj č. 19/2022), od roku 2023 nahradil Pokyn D – 22: "... Předpokladem je, že zaměstnavatel ve vnitřním předpise nebo smluvní strany v kolektivní smlouvě stanoví povinnost zaměstnanců používat pracovní oblečení pouze při výkonu zaměstnání a vymezí charakter a podobu jednotného pracovního oblečení a všech jeho součástí. Zaměstnavatel musí ale také zajistit, aby jednotné pracovní oblečení, a to i ve firemních barvách, bylo trvale a viditelně označeno identifikačními znaky zaměstnavatele, čímž se rozumí např. obchodní jméno či ochranná známka. Další součástí jednotného pracovního oblečeni, které nelze opatřit viditelným či trvalým označením, by měly být poskytovány v přiměřené hodnotě a množství."
Příklad č. 1 - Jednotné pracovní oblečení
Firma Jablko, s. r. o., provozuje prodejnu ovoce a zeleniny, kde zaměstnává 4 pokladní, 5 skladníků a 1 vedoucího prodejny, jehož úkolem je rovněž průběžný dohled na zákazníky s cílem odhalení krádeží. Ve vnitřním předpise jednatel stanovil dva druhy jednotného pracovního oblečení - pro pokladní a skladníky. V prvém případě jde o zářivě žlutá trička s velkým červeným jablkem na hrudi a s černým nápisem "Pokladní" na zádech. V tom druhém byla trička světle zelená opět s velkým červeným jablkem na hrudi a s černým nápisem "Skladník" na zádech. Zmínění zaměstnanci jsou povinni tato trička nosit po celou pracovní směnu. Spodní část oděvu ani obuv firemní předpis neřeší, stejně jako konkrétní oblečení vedoucího, pro něhož je pouze obecně stanoveno, že po celou pracovní dobu bude mít na sobě běžné občanské oblečení, aby se příliš nelišil od zákazníků.
Pokladním a skladníkům jsou zdarma přidělována tři trička na kalendářní rok, přičemž jsou na základě vnitřního předpisu zavázáni k běžné údržbě a drobným opravám přidělených firemních triček, za což jim je ke mzdě poskytován paušální příspěvek 100 Kč měsíčně. Pro zaměstnavatele jsou daňově účinné výdaje na pořízení zmíněného jednotného pracovního oblečení (triček s jablky) – s ohledem na účetní pravidla až při jejich vydání zaměstnancům ze skladu – a rovněž tak výdaje za příspěvky zaměstnancům na jejich údržbu. Ani jedno – přidělená trička a příspěvek na jejich údržbu – nejsou u zaměstnanců předmětem daně z příjmů.
Další je "jiné určené pracovní oblečení". Z označení vyplývá, že jde o oblečení stanovené (nařízené) vnitřním předpisem zaměstnavatelem k používání při výkonu závislé činnosti. A i v pracovním právu platí hospodské "kdo poučí, ten platí" dle § 2 odst. 2 ZP. Pokud se zaměstnavatel k této povinnosti zaváže ve vnitřním předpise, kolektivní, pracovní či jiné smlouvě, pak se podle bodu 5 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, bude pro něj jednat o daňově účinné výdaje. A jestliže půjde o nepeněžní formu plnění, pak se nebude jednat o zdanitelný příjem zaměstnance, s oporou ad výše v § 6 odst. 7 písm. b) ZDP. Podmínkou ale je, že oblečení je určeno jen pro pracovní účely, takže – průkazně - nedochází k jeho soukromému využívání zaměstnanci.
To bývá v praxi hlavním kamenem úrazu, zvláště pak v případě obleků a kostýmů manažerů, advokátů, obchodních zástupců a dalších pozic reprezentujících firmu navenek. Jakýkoli peněžitý příspěvek na pořízení nařízeného pracovního oblečení ad výše – jde-li o povinnost zaměstnavatele – může být daňovým výdajem, ovšem je zdanitelným příjmem zaměstnance. Výjimkou je nezdanitelný peněžní příspěvek na údržbu oděvu v režii zaměstnance, který by měla vycházet z reálné cenové kalkulace a lze jej paušalizovat.
V praxi je nejčastější "ostatní oblečení zaměstnanců", které zaměstnavatel nijak nereguluje, protože pro to není ani žádný důvod - bezpečnostní, organizační, marketingový ani jiný. Což je případ naprosté většiny "čistých" provozů, jako jsou administrativní pracovníci, programátoři, řidiči kamionů, reklamní agenti, řadoví manažeři, učitelky, finanční a jiní poradci, redaktoři, architekti, obchodníci... A bezpočet dalších "měkkých" profesí není vystaveno při práci bezpečnostním a zdravotním hrozbám, ani je není třeba viditelně vymezovat a organizovat vůči zákazníkům (veřejnosti), jelikož se k nim téměř vůbec nedostanou, navíc jejich obvykle interní působení vylučuje reklamní účel oblečení. Takže proč by měl zaměstnavatel věnovat pozornost tomu, v čem si chodí do práce. Navíc personalisté potvrdí, že každá zbytná regulace zaměstnance popouzí a ubírá jim svobodu.
Toto "ostatní" oblečení nelze považovat primárně za pracovní oblečení zaměstnance, protože není nijak omezen ohledně rozsahu jeho používání, běžně si jej nosí i soukromě. Což nebrání tomu, aby se zaměstnavatel přesto zavázal k povinnosti - ve vnitřním předpise, kolektivní, pracovní či jiné smlouvě – financovat na požádání zaměstnance (zřejmě do určité částky za rok) i toto jeho "ostatní" oblečení. Jelikož žádné speciální ustanovení neuvádí jinak, půjde pak v souladu s bodem 5 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP o daňově účinný výdaj. Ovšem pro zaměstnance se bude jednat o zdanitelný příjem, a to i když půjde o nepeněžní plnění, a pochopitelně tím spíše to platí u peněžitého příspěvku, jakož i dohodnutý příspěvek na údržbu ostatního pracovního oblečení.
Příklad č. 2 – Ostatní oblečení zaměstnanců
Také v daních ovšem platí "nikdy neříkej nikdy". Na pestré paletě pracovních činností bychom zajisté našli i speciální případy, kdy je důvodné zaměstnavateli daňově uznat výdaje za společenské oblečení a obuv jeho zaměstnanců, aniž by se jednalo o zdanitelný příjem dotyčného pracovníka. Např. může jít o šaty hereček, fraky hudebníků, slavnostní úbory moderátorů veřejných vystoupení, nebo o obleky advokátů aktivně a často jednajících u soudu. V těchto případech by ale firmy měly být…
